Atnaujinta 2024-12-10
Opcionų apmokestinimo pagrindai yra susiję su gyventojų pajamų mokesčio (GPM) ir darbuotojo skatinimo priemonėmis.
Opcionų apmokestinimo pagrindai yra nustatyti Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatyme (toliau – GPMĮ). Šio įstatymo 17 straipsnio 1 dalies 58 punkte yra įtvirtinta, jog neapmokestinamosios pajamos yra darbuotojo pagal pasirinkimo sandorius iš darbdavio ar su juo susijusio asmens nauda, gauta įsigijus akcijų neatlygintinai ar už lengvatinę kainą, jeigu akcijos įsigyjamos ne anksčiau kaip po 3 metų nuo teisės į pasirinkimo sandorį suteikimo.
Taigi, opcionų apmokestinimo pagrindai yra susiję su akcijų suteikimo taisyklėmis.
Apmokestinimo pagrindai
Pasirinkimo sandoris darbuotojo ir darbdavio ar su juo susijusio asmens santykyje suprantamas kaip darbuotojų motyvavimo priemonė, skatinanti efektyviai prisidėti prie veiklos rezultatų gerinimo ir darbuotojų lojalumą darbdaviui, nes darbuotojui suteikiama teisė ateityje tapti įmonės akcininku.
Lengvatos taikymo aspektu pasirinkimo sandoriu bus laikomas toks gyventojo su darbdaviu ar su juo susijusiu asmeniu sudarytas susitarimas dėl akcijų įsigijimo, kuris tenkins pasirinkimo sandorio esmę atitinkančias sąlygas: susitarimo sudarymo metu darbuotojui suteikiama tik teisė ateityje įsigyti iš darbdavio ar su juo susijusio asmens akcijų už sutartą kainą (įskaitant nulinę kainą) ir šia teise darbuotojas galės, bet neprivalės, pasinaudoti (realizuoti savo teisę).
Bendrai pats pasirinkimo sandoris (angl. option) – tai sandoris, pagal kurį už tam tikrą mokestį įsigyjama teisė, bet ne įsipareigojimas ateityje už nustatytą kainą pirkti arba parduoti prekes, valiutą arba kitą finansinį turtą, tarkim akcijas.
Pavyzdžiui, įmonės akcininkas su įmonės vadovu sudarė sutartį, pagal kurią vadovui suteikė teisę po nustatyto termino įsigyti sutartyje nurodytą kiekį įmonės akcijų už nustatytą kainą. Vadovas už tokį sandorį sumoka nustatytą kainą. Tokia įmonės vadovo su jos akcininku sudaryta sutartis laikomas pasirinkimo sandoriu.
Opcionų apmokestinimo praktika Lietuvoje
Panagrinėkime konkrečius praktinius klausimus.
Pavyzdžiui, pagal darbdavio su darbuotoju pasirašytą sutartį darbuotojui suteikta teisė ateityje įsigyti 20 vnt. įmonės (darbdavio) akcijų, kurių nominali vertė yra 1000 eurų.
Sutarties galiojimo metu keičiamas įmonės išleistų akcijų skaičius, nekeičiant įstatinio kapitalo dydžio ir sumažinant akcijų nominalią vertę 20 proc.
Siekdamas užtikrinti tinkamą sutarties sąlygų vykdymą, darbdavys pasirašo papildomą susitarimą su darbuotojais, kuriame pakeičiamas pradinėje sutartyje nustatytų suteikti akcijų skaičius – vietoj 20 vienetų akcijų, suteikiama kitas vienetų skaičius atitinkamai kitos nominalios vertės.
Pateiktu atveju, atsižvelgiant į tai, kad akcijų skaičius keičiamas dėl objektyvių priežasčių ir siekiant suteikti tos pačios apimties naudą, kuri darbuotojui pažadėta iki papildomo susitarimo pasirašymo, teisės į pasirinkimo sandorį suteikimo data laikoma pirminio darbdavio ir darbuotojo susitarimo data, o ne jo sąlygų pakeitimo data.
Įsigijus akcijas ne anksčiau kaip po 3 metų nuo pirminio susitarimo datos, gauta nauda pajamų mokesčiu neapmokestinama, kadangi tenkinamos visos GPM lengvatos sąlygos.
Vadinasi, tais atvejais, kai sutarties galiojimo metu keičiamas akcijų kiekis ir (arba) vienetas, kurio akcijos bus suteikiamos, lengvatos taikymo aspektu tai nebūtų laikoma nauja sutartimi, jeigu pakeitimai atliekami dėl objektyvių priežasčių – darbdaviui (ar su juo susijusiam asmeniui) siekiant užtikrinti šio sandorio sudarymo metu jo prisiimtų įsipareigojimų įvykdymą (pavyzdžiui, keičiant akcijų skaičių ir akcijos nominalią vertę, nekeičiant įstatinio kapitalo dydžio, atlikus reorganizavimą ir pan.).
Lengvatos taikymo aspektu ir 3 metų terminas būtų skaičiuojamas nuo pasirinkimo sandorio sudarymo datos, o ne nuo susitarimo sąlygos pakeitimo.
Panagrinėkime kitą pavyzdį.
Tarkime, pagal įmonės „X“ su darbuotoju sudarytą pasirinkimo sandorį darbuotojas įgijo teisę ateityje (ne anksčiau kaip po 3 metų) įsigyti šios įmonės akcijų lengvatine kaina.
Pasikeitus įmonių grupės, kuriai priklausė įmonė „X“, vidaus politikai, po 2 metų nuo teisės į pasirinkimo sandorį suteikimo įmonių grupė numatė, kad visiems įmonių grupės darbuotojams bus suteikiamos ne tiesioginio darbdavio (įmonės „X“), o motininės bendrovės akcijos.
Taigi buvo pasirašyti vidiniai įmonių grupės bendrovių susitarimai bei papildomi susitarimai su darbuotojais.
Kadangi vietoj darbdavio akcijų darbuotojas įgijo teisę ateityje įsigyti su darbdaviu susijusio asmens akcijas – t. y. papildomu susitarimu, sudarytu ne dėl objektyvių priežasčių, o dėl vidaus politikos pasikeitimų, vadinasi, iš esmės pasikeitė sutarties objektas. Todėl GPM lengvatos taikymo tikslu pasirinkimo sandorio sudarymo data bus nustatoma pagal papildomo susitarimo datą.
Įsigijus akcijas ne anksčiau kaip po 3 metų nuo papildomo susitarimo datos, gauta nauda pajamų mokesčiu neapmokestinama, nes tenkinamos visos GPM lengvatos sąlygos.
Opcionų apmokestinimo laikas ir sąlygos
Opcionų apmokestinimo laikas ir sąlygos yra nustatyti Lietuvos gyventojų pajamų mokesčio įstatyme (GPMĮ).
Kad darbdavys žinotų, kada gali taikyti lengvatą, aktualu žinoti jos taikymo sąlygas. Pastarosios parodo, kad darbuotojas tenkinant šias sąlygas gali nemokėti GPM.
GPM neapmokestinamosioms pajamoms priskiriama gyventojo gauta nauda, įsigijus akcijų neatlygintinai ar už lengvatinę kainą, jeigu tenkinamos tokios sąlygos:
akcijos įsigytos iš darbdavio ar su juo susijusio asmens;
akcijos įsigytos pagal pasirinkimo sandorį;
pasirinkimo sandoris sudarytas ne anksčiau kaip 2020-02-01;
akcijos įsigytos ne anksčiau kaip po 3 metų nuo teisės į pasirinkimo sandorį suteikimo.
Taigi iš sąlygų matyti, kad ši GPM lengvata taikoma pajamoms, gautoms pagal pasirinkimo sandorius, kurie sudaryti ne anksčiau kaip 2020-02-01, atitinkamai, neapmokestinamosioms pajamoms priskiriamos pajamos gali būti gautos ne anksčiau kaip 2023-02-02.
Vadinasi, GPM lengvata taikoma tik tuo atveju, kai akcijų davėjas yra: gyventojo darbdavys, (t. y. asmuo, su kuriuo gyventojas yra susijęs darbo santykiais arba jų esmę atitinkančiais santykiais) arba asmuo, su kuriuo gyventojo darbdavys yra laikomas susijusiu asmeniu (sąvoka „susijęs asmuo“ suprantama taip, kaip tai apibrėžta GPMĮ 2 str. 19 dalyje ir PMĮ 2 str. 33 dalyje).
Pats akcijų davėjas laikomas asmuo, su kuriuo sudarytas pasirinkimo sandoris.
Tad GPM neapmokestinama nauda gali būti gauta tik pagal pasirinkimo sandorį. Vadinasi, ne bet kokiu būdu įsigijus iš darbdavio ar su juo susijusio asmens akcijas neatlygintinai ar lengvatine kaina, gauta nauda priskiriama neapmokestinamosioms pajamoms.
GPMĮ sąvokos „pasirinkimo sandoris“ neapibrėžia, tačiau atsižvelgiant į bendrąsias komentuojamo punkto nuostatas, lengvatos taikymo tikslais tokiu sandoriu laikomas darbuotojo ir darbdavio ar su juo susijusio asmens susitarimas dėl akcijų suteikimo ateityje už sutartą kainą (įskaitant ir nulinę).
Lengvatos taikymo tikslais pasirinkimo sandorio objektu gali būti tik darbdavio ar su juo susijusio asmens akcijos.
Vis dėlto darbuotojo pagal pasirinkimo sandorius iš darbdavio ar su juo susijusio asmens gauta nauda, įsigijus akcijų neatlygintinai ar už lengvatinę kainą, apmokestinama kaip su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais susijusios pajamos, jeigu jos nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms kuomet taikoma minėta lengvata (tenkinamos visos jos taikymo išvardintos sąlygos).
Be to, įsigijus akcijas neatlygintinai arba už lengvatinę kainą yra svarbu nustatyti gautos naudos vertę, kuri apskaičiuojama, vadovaujantis GPMĮ 9 straipsnio nuostatomis.
Tuo atveju, kai akcijos įsigyjamos neatlygintinai, gauta nauda laikoma akcijų tikroji rinkos kaina jų įsigijimo nuosavybėn momentu. Kai akcijos įsigyjamos lengvatine kaina, gauta nauda laikomas skirtumas, apskaičiuotas iš akcijų tikrosios rinkos kainos, buvusios jų įsigijimo nuosavybėn dieną, atėmus darbuotojo faktiškai už įsigyjamas akcijas sumokėtą sumą.
GPM nuo pajamų, gautų natūra, apskaičiuojamas, išskaičiuojamas, sumokamas ir deklaruojamas ta pačia tvarka, kaip ir nuo pinigais gautų pajamų.
Be to, svarbu paminėti, kad pajamų gavimo momentas yra data, kai darbuotojas įsigyja akcijas nuosavybės teise (realizuoja pasirinkimo sandoriu suteiktą teisę). Pajamų gavimo momentu vertinama, ar nuo pasirinkimo sandorio sudarymo praėjo ne mažiau kaip 3 metai.
Pasirinkimo sandorio sudarymo data nustatoma pagal rašytinį dokumentą, patvirtinantį sudarytą sandorį (susitarimas, darbuotojui išduotas sertifikatas ir pan.).
Jeigu akcijos įsigyjamos ne anksčiau kaip po 3 metų nuo pasirinkimo sandorio sudarymo, tokia iš darbdavio ar su juo susijusio asmens gauta nauda pajamų mokesčiu neapmokestinama. Tokiam vertinimui įtakos neturi aplinkybė, kad laikotarpyje nuo pasirinkimo sandorio suteikimo iki akcijų įsigijimo darbo santykiai, šalių susitarimu, buvo laikinai nutrūkę, jeigu pats pasirinkimo sandoris tuo laikotarpiu galiojo.
Opcionų apmokestinimo poveikis darbuotojams ir darbuotojų skatinimo administravimas
Tam tikra prasme galima paminėti, kad opcionų apmokestinimo poveikis darbuotojams yra susiję su darbuotojų skatinimo priemonėmis, kaip pasirinkimo sandoriais, gautais iš darbdavio.
Kalbant apie poveikį, tiesiog paminėtina, jog GPM lengvata netaikoma: iki 2023-02-01 pagal pasirinkimo sandorius gautai naudai; nuo 2023-02-02 pagal pasirinkimo sandorius gautai naudai, jeigu akcijos įsigyjamos anksčiau kaip po 3 metų nuo pasirinkimo sandorio sudarymo; naudai, gautai įsigijus iš darbdavio ar su juo susijusios asmens akcijas ne pagal pasirinkimo sandorį, o kitais pagrindais (būdais); jei pasirinkimo sandoriu suteiktos teisės realizavimo momentu akcijų davėjas nėra gyventojo darbdavys ar su juo susijęs asmuo.
Opcionų apmokestinimo perspektyvos
Opcionų apmokestinimo perspektyvos yra susiję su darbuotojų skatinimo priemonėmis, kaip pasirinkimo sandoriais, vertinant, kokiais atvejais galioja lengvata.
Šiuo atveju paminėtina, kad lengvata taikoma gana plačiai. Aktualu panagrinėti dar kelis atvejus, ar darbuotojai gali taikyti lengvatą, ar ne.
Pavyzdžiui, įmonė, siekdama motyvuoti darbuotojus didinti įmonės (ir jos akcijų) vertę, pasirašo su darbuotojais susitarimą dėl dalyvavimo akcijų plane ir suteikia teisę darbuotojui įsigyti įmonės akcijų ateityje už lengvatinę kainą. Susitarime aptariamos tokios sąlygos: akcijų įsigijimo kaina (jei nėra suteikiama nemokamai), akcijų skaičius, teisės į akcijas išlaikymo periodas ir darbuotojo teisė įsigyti akcijas vėliau, t. y. nebūtinai iš karto pasibaigus išlaikymo periodui.
Teisės į akcijas realizavimo momentas nėra susietas su investicijų pritraukimu. Tačiau, tais atvejais, kai atsiranda investuotojas, kuris nori investuoti į įmonę / ją įsigyti, darbuotojai papildomai informuojami apie galimybę realizuoti savo teisę į akcijas įvykus šiam įvykiui.
Teisių į akcijas turėtojas (darbuotojas) per numatytą laikotarpį turi nuspręsti, ar nori realizuoti savo teisę ir įsigyti akcijų, ar atsisakyti teisės įsigyti akcijų. Darbuotojo sutikimas įforminamas raštu, nurodant, kurią dalį akcijų jis nori įsigyti. Akcijos įsigyjamos (suteikiamos) sumokėjus akcijų įsigijimo kainą.
Šiuo atveju laikytina, kad akcijos įsigytos iš darbdavio pagal pasirinkimo sandorį ir iš darbdavio gauta nauda pajamų mokesčiu neapmokestinama, jeigu akcijos įsigytos ne anksčiau kaip po 3 metų nuo teisės į pasirinkimo sandorį suteikimo.
Arba, pavyzdžiui, įmonė, siekdama užsitikrinti darbuotojų lojalumą ir skatindama juos efektyviai prisidėti prie įmonės veiklos rezultatų gerinimo, siūlo darbuotojams dalyvauti įmonės akcijų suteikimo plane. Pagal akcijų suteikimo plano sąlygas darbuotojas, dalyvaujantis plane, įgyja teisę ateityje, nustatytu terminu realizuoti šią savo teisę – įsigyti įmonės akcijų už nustatytą kainą.
Darbuotojas 2020-02-01 pasirašo susitarimą dėl dalyvavimo akcijų plane ir įgyja teisę įsigyti akcijas lengvatine kaina, ir ši teisė galioja 5 metus. 2023-02-02 darbdavys pasiūlo įsigyti akcijas ir darbuotojas pasirenka savo teisę realizuoti, t. y. įsigyja įmonės akcijas už sutartą kainą (įskaitant 0 kainą), kuri yra mažesnė nei akcijų tikroji rinkos kaina. Darbuotojo gauta nauda pripažįstama pajamomis, gautomis natūra.
Gauta nauda pajamų mokesčiu neapmokestinama, nes laikoma, kad akcijos įsigytos pagal pasirinkimo sandorį ir jos įsigytos ne anksčiau kaip po 3 metų nuo pasirinkimo sandorio sudarymo.
